[ Pobierz całość w formacie PDF ]
Iwińska Renata, Maruchin Wojciech, Kaczmarek Mateusz Jakub,
Modzelewski Krzysztof
Leksykon CIT 2008
Warszawa 2008 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis
ISBN: 978-83-7334-914-8
Wprowadzenie
Przepisy zawarte w ustawie z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
(tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654) - mimo kilkunastu lat jej obowiÄ…zywania -
wywołują wiele wątpliwości interpretacyjnych. Są one nie tylko konsekwencją stanu legislacji
podatkowej, lecz także rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych i w pisemnych
interpretacjach organów podatkowych w zakresie przepisów podatkowych. W rezultacie
podatnicy, zmuszeni do codziennego stosowania przepisów tej ustawy, stają przed
koniecznością wyboru interpretacji, której zastosowanie może powodować zagrożenie
nałożenia na nich sankcji podatkowych lub karnych skarbowych.
Swoistym remedium jest korzystanie z praktycznego dzieła, jakim jest przekazywany do
Państwa rąk Leksykon. Staraliśmy się w nim udzielić odpowiedzi na pytania, z którymi
zetknęliśmy się w naszej praktyce doradczej lub z którymi byliśmy konfrontowani jako autorzy
innych publikacji czy też wykładowcy.
Jest sprawą oczywistą, że posłużenie się proponowanymi rozwiązaniami nie daje
Czytelnikowi gwarancji wygrania każdego sporu rozstrzyganego w ramach toczącego się
postępowania podatkowego lub sądowego. Może jednak pozwolić na ograniczenie ryzyka
powstania takiego sporu lub pomóc w jego rozwiązaniu.
Niniejsza książka zawiera wskazówki dotyczące rozwiązywania praktycznych problemów
wynikających nie tylko ze stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób
prawnych, lecz także bilateralnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych
przez Polskę. Wyjaśnienie praktycznych problemów oparto przede wszystkim na
osiągnięciach doktryny prawa polskiego, orzecznictwie polskich sądów, a także
postanowieniach i decyzjach wydawanych przez organy podatkowe.
Dodatkowym atutem publikacji jest analiza najważniejszych regulacji prawnych zawartych w
przepisach prawa handlowego i cywilnego, których znajomość jest niezbędna w celu
pełniejszego zrozumienia skomplikowanych przepisów podatkowych zawartych w ustawie o
podatku dochodowym od osób prawnych.
Książka jest skierowana do księgowych, biegłych rewidentów, pracowników aparatu
skarbowego, sędziów sądów administracyjnych, adwokatów i radców prawnych oraz
doradców podatkowych, mających na co dzień do czynienia z zagadnieniami podatku
dochodowego od osób prawnych. Może być ona również z powodzeniem wykorzystywana
przez nauczycieli akademickich, zajmujących się wykładaniem i analizą poznawczą polskiego
systemu podatkowego, oraz studentów.
Autorzy
Rozdział I
Podmiot i przedmiot opodatkowania
1. Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych
1.1. Podstawowe kategorie podatników
Co do zasady, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne oraz
spółki kapitałowe w organizacji (art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p.). Osobami prawnymi są Skarb
Państwa oraz inne jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość
prawną. Osobami prawnymi są w szczególności: spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,
spółki akcyjne, stowarzyszenia, fundacje, kościoły.
Jednakże przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegają również
jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (z wyjątkiem spółek niemających
osobowości prawnej), co w konsekwencji faktycznie czyni je podatnikami. Podatnikami będą
zatem np. jednostki badawczo-rozwojowe, natomiast nie będą nimi spółki cywilne, jawne,
partnerskie, komandytowe i komandytowo-akcyjne.
Faktycznie podatnikami - co oznacza, że mają do nich zastosowanie przepisy ustawy - są
również spółki niemające osobowości prawnej, które posiadają siedzibę lub zarząd w innym
państwie, jeśli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak
osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez
względu na miejsce ich osiągnięcia.
Podatnikami sÄ… zatem:
- osoby prawne,
- spółki kapitałowe w organizacji,
- jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających
osobowości prawnej,
- zagraniczne spółki niemające osobowości prawnej, jeśli w państwie swojej siedziby lub
miejsca sprawowania zarzÄ…du podlegajÄ… nieograniczonemu obowiÄ…zkowi podatkowemu w
podatku dochodowym od osób prawnych.
1.2. Podatkowa grupa kapitałowa jako podatnik
1.2.1. Warunki utworzenia i istnienia podatkowej grupy kapitałowej
Podatnikiem może być również podatkowa grupa kapitałowa (art. 1a u.p.d.o.p.) składająca
się co najmniej z dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną,
pozostających w związkach kapitałowych. Podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć
wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne mające siedzibę na
terytorium Polski, łącznie spełniające następujące warunki:
• przeciętny kapitał zakładowy, przypadający na każdą ze spółek, wynosi co najmniej 1 mln
PLN, z tym że przy obliczeniu wartości tego kapitału nie uwzględnia się części kapitału
faktycznie niewpłaconego, a także pokrytego wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów)
oraz odsetek od tych pożyczek (kredytów) przysługujących udziałowcom (akcjonariuszom)
wobec spółki, a także pokrytego wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których na
podstawie przepisów ustawy nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych;
• spółka dominująca posiada co najmniej 95-procentowy udział w kapitale zakładowym
spółek zależnych. Warunek ten nie dotyczy tej części kapitału zakładowego, która na
podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji została nieodpłatnie lub preferencyjnie
nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która stanowi rezerwy mienia Skarbu
Państwa na cele reprywatyzacji;
• spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących
podatkową grupę kapitałową;
• spółki nie mają zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu
państwa. Warunek ten uważa się za spełniony również wtedy, gdy po przystąpieniu do
podatkowej grupy kapitałowej spółka dokona korekty deklaracji oraz w terminie 14 dni od
dnia złożenia korekty wpłaci zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę, a także wtedy,
gdy już po przystąpieniu do podatkowej grupy kapitałowej spółce zostanie określona w
decyzji wysokość zobowiązania podatkowego, a spółka ureguluje zaległość podatkową, wraz z
należnymi odsetkami, w terminie 14 dni od dnia doręczenia tej decyzji.
Po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę nie mogą korzystać ze
zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw oraz nie mogą wchodzić w
związki kapitałowe lub osobowe z podatnikami spoza podatkowej grupy kapitałowej,
powodujące zaistnienie okoliczności uzasadniających szacowanie przez organy podatkowe
dochodu z transakcji zawieranych między tymi podmiotami. Innymi słowy, chodzi tutaj o
sytuację, w której którakolwiek ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową stałaby się
podmiotem powiązanym z podatnikiem spoza grupy i zawierałaby z nim transakcje na
warunkach odbiegających od warunków rynkowych. Podatkowa grupa kapitałowa musi
ponadto osiągać, za każdy rok podatkowy, udział dochodów w przychodach w wysokości co
najmniej 3%.
Spółki tworzące podatkową grupę kapitałową odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania
podatkowe z tytułu podatku dochodowego należnego za okres istnienia grupy.
Informacje o zarejestrowaniu i wykreśleniu podatkowej grupy kapitałowej podlegają
ogłoszeniu w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.
1.2.2. Umowa o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej
Do utworzenia podatkowej grupy kapitałowej konieczne jest, aby wszystkie spółki wchodzące
w jej skład zawarły umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej. Umowa ta musi być
zawarta w formie aktu notarialnego na okres co najmniej trzech lat oraz musi zostać
zarejestrowana przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego. Po dokonaniu rejestracji
umowa nie może być rozszerzona na inne spółki.
Umowa musi zawierać co najmniej następujące elementy:
1) wykaz spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej,
2) określenie wysokości kapitału zakładowego spółek,
3) informację o udziałowcach (akcjonariuszach) i wysokości ich udziału w kapitale
zakładowym spółek tworzących podatkową grupę kapitałową, jeśli posiadają co najmniej 5%
udziałów (akcji) tych spółek,
4) określenie czasu trwania umowy,
5) wskazanie spółki reprezentującej podatkową grupę kapitałową w zakresie obowiązków
podatkowych z ustawy oraz z przepisów Ordynacji podatkowej,
6) określenie przyjętego roku podatkowego.
1.2.3. Szczególne obowiązki spółki reprezentującej podatkową grupę kapitałową
Spółka reprezentująca podatkową grupę kapitałową jest zobowiązana zgłosić umowę do
właściwego, według jej siedziby, naczelnika urzędu skarbowego, co najmniej na trzy miesiące
przed rozpoczęciem przyjętego przez podatkową grupę kapitałową roku podatkowego.
Naczelnik urzędu skarbowego dokonuje rejestracji umowy w formie decyzji i dla podatkowej
grupy kapitałowej staje się właściwym organem podatkowym w sprawach opodatkowania
podatkiem dochodowym.
Spółka reprezentująca podatkową grupę kapitałową jest zobowiązana do obliczania,
pobierania i wpłacania podatku dochodowego oraz zaliczek na podatek dochodowy
podatkowej grupy kapitałowej. Za wykonywanie tych czynności nie przysługuje jej
wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania podatku dochodowego, które, co do zasady,
przysługuje płatnikom podatków.
Spółka reprezentująca podatkową grupę kapitałową jest zobowiązana do zgłoszenia
naczelnikowi urzędu skarbowego wszelkich zmian umowy oraz zmian w kapitale zakładowym
którejkolwiek ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową. Zgłoszenie musi nastąpić w
ciągu trzydziestu dni od dnia zaistnienia wymienionych okoliczności.
1.2.4. Ogólne warunki utraty statusu podatkowej grupy kapitałowej
Podatkowa grupa kapitałowa traci swój status wraz z upływem czasu obowiązywania umowy.
Przedłużenie funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej wymaga zawarcia nowej umowy,
która podlega rejestracji przez naczelnika urzędu skarbowego.
Podatkowa grupa kapitałowa traci swój status również z chwilą zaistnienia zmian w stanie
faktycznym lub prawnym, które naruszają warunki uznania podatkowej grupy kapitałowej za
podatnika podatku dochodowego. Dzień zaistnienia tych zmian jest również ostatnim dniem
roku podatkowego podatkowej grupy kapitałowej. Zaistnienie tych zmian powoduje jednak
utratę statusu podatnika tylko w przypadku, gdy zmiany zależne były od którejkolwiek ze stron
umowy tworzącej podatkową grupę kapitałową. Jeśli natomiast zmiany wynikały z przyczyn
niezależnych od tych stron, wówczas podatkowa grupa kapitałowa nie traci statusu
podatnika.
Podatkowa grupa kapitałowa nie traci swojego statusu w razie zbycia udziałów (akcji)
objętych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji lub w związku z
reprywatyzacją, a także w związku z dalszym obrotem tymi udziałami (akcjami) przez ich
posiadaczy.
1.2.5. Szczególne warunki utraty statusu podatkowej grupy kapitałowej
Podatkowa grupa kapitałowa traci swój status w razie nieosiągnięcia za rok podatkowy
udziału dochodu w przychodzie w wysokości co najmniej 3%. W tym przypadku utrata statusu
podatkowej grupy kapitałowej następuje ostatniego dnia miesiąca, w którym złożono zeznanie
podatkowe, nie później jednak niż w dniu upływu terminu do jego złożenia.
Jeżeli którakolwiek ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową skorzysta ze
zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw, podatkowa grupa
kapitałowa traci swój status. Następuje to także z powodu wejścia przez którąkolwiek ze
spółek tworzących podatkową grupę kapitałową w związki kapitałowe lub osobowe z
podatnikami spoza podatkowej grupy kapitałowej, powodujące zaistnienie okoliczności
uzasadniajÄ…cych szacowanie przez organy podatkowe dochodu z transakcji zawieranych
między tymi podmiotami.
W przypadku utraty statusu podatnika przez podatkową grupę kapitałową w związku ze
szczególnymi okolicznościami przystąpienie do innej podatkowej grupy kapitałowej przez
którąkolwiek ze spółek tworzących dotychczasową podatkową grupę kapitałową nie jest
możliwe przed upływem roku podatkowego spółki następującego po roku, w którym
podatkowa grupa kapitałowa utraciła status podatnika.
2. ObowiÄ…zek podatkowy
2.1. Nieograniczony obowiÄ…zek podatkowy
Nieograniczonemu obowiÄ…zkowi podatkowemu podlegajÄ… podatnicy majÄ…cy siedzibÄ™ lub
zarzÄ…d na terytorium Polski. Istota nieograniczonego obowiÄ…zku podatkowego polega na tym,
że obejmuje on całość dochodów osiąganych przez podatnika, bez względu na miejsce ich
osiÄ…gania.
Należy jednak pamiętać, że podleganie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu nie
oznacza konieczności zapłacenia podatków od wszystkich osiąganych przez podatnika
dochodów. Na mocy przepisów prawa podatkowego część dochodów została bowiem
wyłączona lub zwolniona z opodatkowania. Na mocy tych samych przepisów zwolnieniu z
opodatkowania podlegają też niektórzy podatnicy.
Podleganie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu nie oznacza również
automatycznie, że wszystkie zobowiązania podatkowe podatnika będą podlegały zapłacie w
Polsce. Ustalając miejsce zapłaty oraz wysokość zobowiązań podatkowych podatnika
związanych z poszczególnymi przychodami, należy mieć bowiem na względzie przepisy
zawartych przez Polskę umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania, a
także przepisy szczególne polskiego prawa podatkowego.
Warto również zaznaczyć, że za terytorium Polski uważa się także znajdującą się poza
morzem terytorialnym wyłączną strefę ekonomiczną, w której Rzeczpospolita Polska na
podstawie prawa wewnętrznego i zgodnie z prawem międzynarodowym wykonuje prawa
odnoszące się do badania i eksploatacji dna morskiego i jego podglebia oraz ich zasobów
naturalnych.
2.2. Ograniczony obowiÄ…zek podatkowy
Ograniczonemu obowiÄ…zkowi podatkowemu podlegajÄ… podatnicy niemajÄ…cy siedziby lub
zarzÄ…du na terytorium Polski. Istota ograniczonego obowiÄ…zku podatkowego polega na tym,
że obejmuje on tylko dochody osiągane na terytorium Polski. A zatem ograniczonemu
obowiązkowi podatkowemu będą podlegały dochody uzyskane na terytorium Polski przez
podmioty niebędące polskimi rezydentami podatkowymi. Chodzi tu między innymi o
następujące przypadki:
• dochody podatników zagranicznych uzyskiwane z prowadzonej na terytorium Polski
działalności gospodarczej, bez względu na formę prowadzenia tej działalności, w tym za
pośrednictwem oddziału, przedstawicielstwa lub zależnego przedstawiciela,
• dochody podatników zagranicznych uzyskiwane od podmiotów polskich z tytułu praw
autorskich i praw pokrewnych (np. licencje), praw do rzeczy (np. wynajem lub leasing
rzeczy), a także know-how, wiedzy technologicznej, tajemnicy receptury itp.,
• dochody podatników zagranicznych uzyskiwane od podmiotów polskich z tytułu odsetek od
pożyczek lub z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej,
• dochody podatników zagranicznych uzyskiwane z eksploatacji zasobów naturalnych
położonych w Polsce, a także z wynajmu, dzierżawy, leasingu lub zbycia nieruchomości
położonej w Polsce,
• dochody podatników zagranicznych uzyskiwane z tytułu opłat za przewóz ładunków lub osób
przyjętych do przewozu w portach polskich (w tym lotniczych).
3. Opodatkowanie nierezydentów
3.1. Ryczałtowe opodatkowanie przychodów nierezydentów (oprócz dywidend)
3.1.1. Stawki podatku przewidziane przez ustawÄ™
Wiele kategorii przychodów osiąganych na terytorium Polski przez nierezydentów zostało
opodatkowanych w sposób ryczałtowy, tj. według określonej stawki podatku stosowanej
bezpośrednio do przychodu, bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów.
Stawkę podatku w wysokości 20% osiąganego przychodu stosuje się do następujących
rodzajów przychodów osiąganych przez nierezydentów na terytorium Polski:
• odsetek,
[ Pobierz całość w formacie PDF ]